Расчет амортизированной стоимости с применением метода эсп excel
<1> При расчете амортизированной стоимости до денежных потоков, рассчитанной с применением метода ЭСП, не учитываются выплаты основных сумм и процентных доходов, приходящиеся на дату расчета амортизированной стоимости с применением метода ЭСП.
<2> Амортизированная стоимость, рассчитанная с применением метода ЭСП, определяется по формуле, приведенной в пункте 2.11 настоящих Методических рекомендаций:
<3> Процентный доход (расход) за отчетный период, рассчитанный с применением метода ЭСП, определяется по формуле, приведенной в пункте 2.12 настоящих Методических рекомендаций.
по состоянию на 15 мая 2008 года:
Амортизированная стоимость на 15 мая 2008 года до денежных потоков, рассчитанная с применением метода ЭСП, совпадает с амортизированной стоимостью после денежных потоков, рассчитанной с применением метода ЭСП, поскольку движение денежных средств (выплаты в погашение основной суммы долга, получение процентных доходов) по состоянию на 15 мая 2008 года отсутствует.
по состоянию на 13 июня 2008 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 июля 2008 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 августа 2008 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 сентября 2008 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 октября 2008 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 14 ноября 2008 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 декабря 2008 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 31 декабря 2008 года
Амортизированная стоимость по состоянию на 31 декабря 2008 года до денежных потоков, рассчитанная с применением метода ЭСП, совпадает с амортизированной стоимостью после денежных потоков, рассчитанной с применением метода ЭСП, поскольку движение денежных средств (выплаты в погашение основной суммы долга, получение процентных доходов) по состоянию на 31 декабря 2008 года отсутствует.
по состоянию на 15 января 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 13 февраля 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 13 марта 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 апреля 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 мая 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 июня 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 июля 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 14 августа 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 сентября 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 октября 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 13 ноября 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 декабря 2009 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 31 декабря 2009 года
Амортизированная стоимость по состоянию на 31 декабря 2009 года до денежных потоков, рассчитанная с применением метода ЭСП, совпадает с амортизированной стоимостью после денежных потоков, рассчитанной с применением метода ЭСП, поскольку движение денежных средств (выплаты в погашение основной суммы долга, получение процентных доходов) по состоянию на 31 декабря 2009 года отсутствует.
по состоянию на 15 января 2010 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 февраля 2010 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 марта 2010 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 15 апреля 2010 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
по состоянию на 14 мая 2010 года
до денежных потоков:
после денежных потоков:
за период с 15 мая по 13 июня 2008 года
за период с 14 июня по 15 июля 2008 года
за период с 16 июля по 15 августа 2008 года
за период с 16 августа по 15 сентября 2008 года
за период с 16 сентября по 15 октября 2008 года
за период с 16 октября по 14 ноября 2008 года
за период с 15 ноября по 15 декабря 2008 года
за период с 16 декабря по 31 декабря 2008 года
Итого за 2008 год:
6540,87 = 952,94 + 1008,24 + 935,45 + 893,70 + 824,33 + 783,92 + 768,16 + 374,13
за период с 1 января по 15 января 2009 года
за период с 16 января по 13 февраля 2009 года
за период с 14 февраля по 13 марта 2009 года
за период с 14 марта по 15 апреля 2009 года
за период с 16 апреля по 15 мая 2009 года
за период с 16 мая по 15 июня 2009 года
за период с 16 июня по 15 июля 2009 года
за период с 16 июля по 14 августа 2009 года
за период с 15 августа по 15 сентября 2009 года
за период с 16 сентября по 15 октября 2009 года
за период с 16 октября по 13 ноября 2009 года
за период с 14 ноября по 15 декабря 2009 года
за период с 16 декабря по 31 декабря 2009 года
Итого за 2009 год:
5576,97 = 352,53 + 640,49 + 580,18 + 639,84 + 541,34 + 517,70 + 460,49 + 420,07 + 404,94 + 339,20 + 288,77 + 275,46 + 115,96
за период с 1 января по 15 января 2010 года
за период с 16 января по 15 февраля 2010 года
за период с 16 февраля по 15 марта 2010 года
за период с 16 марта по 15 апреля 2010 года
за период с 16 апреля по 14 мая 2010 года
Итого за 2010 год:
574,72 = 109,25 + 183,42 + 127,87 + 99,86 + 54,32
Процентные доходы, рассчитанные с применением метода ЭСП, за отчетный период могут быть определены также по формуле, преобразованной из формулы расчета амортизированной стоимости финансового актива (для данного примера) с применением метода ЭСП, приведенной в пункте 2.11 Методических рекомендаций:
АС - амортизированная стоимость, рассчитанная с применением метода ЭСП;
СПП - стоимость при первоначальном признании;
ВПОС- выплаты в погашение основной суммы долга;
П - полученные процентные доходы;
i - порядковый номер денежных потоков по выплатам в погашение основной суммы долга, получению процентных доходов в период до даты расчета процентных доходов;
n - количество денежных потоков с момента признания финансового инструмента (выплаты в погашение основной суммы долга, получение процентных доходов);
p - порядковый номер операции по расчету процентных доходов с применением метода ЭСП;
m - количество операций по расчету процентных доходов с применением метода ЭСП с момента признания финансового инструмента.
Процентный доход за отчетный период, рассчитанный с применением метода ЭСП, определен как разница между амортизированной стоимостью кредита, рассчитанной с применением метода ЭСП, на отчетную дату и суммой предоставленного заемщику кредита, уменьшенной на погашение суммы основного долга и получение процентов в соответствии с условиями договора. При этом рассчитанная сумма уменьшена на сумму процентных доходов, рассчитанных с применением метода ЭСП, в предшествующие отчетные периоды.
6540,87 = 71684,80 - (100000,00 - (4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00) - (1016,39 + 943,28 + 933,05 + 891,38 + 822,30 + 808,03 + 741,64)
5576,97 = 22216,16 - (100000,00 - (4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00) - (1016,39 + 943,28 + 933,05 + 891,38 + 822,30 + 808,03 + 741,64 + 725,65 + 684,89 + 580,87 + 601,32 + 541,48 + 517,74 + 460,60 + 434,17 + 392,38 + 339,29 + 308,81 + 258,41) - 6540,87
574,72 = 0 - (100000,00 - (4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 4100,00 + 5700,00) - (1016,39 + 943,28 + 933,05 + 891,38 + 822,30 + 808,03 + 741,64 + 725,65 + 684,89 + 580,87 + 601,32 + 541,48 + 517,74 + 460,60 + 434,17 + 392,38 + 339,29 + 308,81 + 258,41 + 225,24 + 183,45 + 127,96 + 99,88 + 54,35) - 6540,87 - 5576,97
Расчет финансового результата до отчетного периода (в части доходов (расходов) по финансовому инструменту)
на 31 декабря 2009 года
6540,87 = 6540,87 (графа 10, строка "Итого за 2008 год")
на 14 мая 2010 года
12117,84 = 6540,87 (графа 11, строка "Итого за 2009 год") + 5576,97 (графа 10, строка "Итого за 2009 год").
от 27 апреля 2010 года N 59-Т
В целях обеспечения подготовки кредитными организациями финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности Банк России направляет для использования в работе Методические рекомендации "О порядке расчета амортизированной стоимости финансовых активов и финансовых обязательств с применением метода эффективной ставки процента".
Территориальным учреждениям Банка России довести настоящее письмо до сведения кредитных организаций.
Настоящее письмо подлежит опубликованию в "Вестнике Банка России" и применяется со дня его опубликования.
Председатель Центрального банка
Российской Федерации
С.М.Игнатьев
Приложение
к письму Банка России от 27.04.2010 N 59-Т
"О Методических рекомендациях
"О порядке расчета амортизированной стоимости
финансовых активов и финансовых обязательств
с применением метода эффективной ставки процента"
Методические рекомендации "О порядке расчета амортизированной стоимости финансовых активов и финансовых обязательств с применением метода эффективной ставки процента"
Настоящие Методические рекомендации разъясняют порядок расчета амортизированной стоимости финансовых активов и финансовых обязательств с применением метода эффективной ставки процента (далее - ЭСП) в целях обеспечения подготовки кредитными организациями финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (далее - финансовая отчетность).
Глава 1. Общие положения
1.1. При первоначальном признании финансовые активы и финансовые обязательства, в последующем измеряемые по амортизированной стоимости с применением метода ЭСП, измеряются кредитной организацией по текущей справедливой стоимости, увеличенной на затраты, непосредственно связанные с приобретением финансового актива или выпуском финансового обязательства.
1.2. Процентные доходы по долговым финансовым активам, в том числе классифицированным в категорию финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, отражаются в отчете о совокупном доходе с применением метода ЭСП.
Кредитные организации могут устанавливать в учетной политике по составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО порядок, который предусматривает расчет процентного дохода по финансовым активам, отнесенным в категорию "оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка", с применением метода ЭСП.
1.3. Процентные расходы по долговым финансовым обязательствам отражаются в отчете о совокупном доходе с применением метода ЭСП.
Кредитные организации могут устанавливать в учетной политике по составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО порядок, который предусматривает расчет процентного расхода по финансовым обязательствам, отнесенным в категорию "оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка", с применением метода ЭСП.
1.4. Данные Методические рекомендации не содержат положений, определяющих правоспособность кредитных организаций, деятельность которых осуществляется в соответствии с Федеральным законом "О банках и банковской деятельности" (с изменениями) и иными федеральными законами.
Глава 2. Расчет амортизированной стоимости с применением метода ЭСП
2.1. Метод ЭСП применяется к финансовым активам и финансовым обязательствам со сроком погашения более одного года на момент первоначального признания. При этом для расчета амортизированной стоимости исходя из ожидаемых денежных потоков и срока обращения финансовых активов и финансовых обязательств используется ЭСП, рассчитанная при первоначальном признании. К финансовым активам и финансовым обязательствам, срок погашения которых менее одного года при их первоначальном признании, включая финансовые активы и финансовые обязательства, дата погашения которых приходится на другой отчетный год, метод ЭСП может не применяться. Кредитные организации также могут не применять метод ЭСП для расчета процентных доходов и расходов по финансовым активам и финансовым обязательствам, имеющим срок погашения "до востребования".
В случае если финансовый инструмент на момент первоначального признания имел срок погашения менее одного года, а затем после пролонгации договора стал иметь срок погашения более одного года или срок погашения финансового инструмента был более одного года, но перенесен по окончании срока договора на счет "до востребования", то кредитные организации могут самостоятельно принимать решение о применении метода ЭСП на основе оценки определяемого кредитными организациями уровня существенности.
При составлении финансовой отчетности разница между процентными доходами (расходами), рассчитанными в соответствии с методом ЭСП, и процентными доходами (расходами), начисленными в соответствии с договором, составляющая с учетом определенного кредитной организацией уровня существенности незначительную величину, может не приниматься в расчет при корректировке данных бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.
2.2. Для целей расчета амортизированной стоимости с применением метода ЭСП на дату первоначального признания финансового инструмента выстраиваются временные ряды всех относящихся к нему потоков денежных средств.
2.3. При расчете ЭСП кредитные организации используют ожидаемые денежные потоки и ожидаемый срок обращения финансовых активов и финансовых обязательств, предусмотренные договором. В дополнение к денежным потокам, предусмотренным договором, кредитные организации могут использовать профессиональное суждение (например, на основе имеющейся информации о фактических сроках погашения аналогичных финансовых инструментов) при осуществлении оценки величины ожидаемых денежных потоков и ожидаемого срока обращения финансовых активов и финансовых обязательств. В случаях, когда не представляется возможным произвести надежную оценку ожидаемых денежных потоков или ожидаемого срока обращения финансовых активов и финансовых обязательств либо ожидаемые денежные потоки или ожидаемый срок обращения совпадает с денежными потоками или ожидаемым сроком обращения по договору, кредитная организация использует предусмотренные договором денежные потоки и срок обращения.
2.4. ЭСП при первоначальном признании финансового инструмента определяется по формуле:
,
ДП - сумма i-го денежного потока;
ЭСП - ЭСП, в процентах годовых;
d- дата i-го денежного потока;
d - дата начального денежного потока;
n - количество денежных потоков.
Разнонаправленные денежные потоки (приток и отток денежных средств) включаются в расчет с противоположными математическими знаками. Например, сумма предоставленного заемщику кредита включается в расчет со знаком "минус", суммы возвращенного заемщиком основного долга и уплаченных процентов по кредиту включаются в расчет со знаком "плюс".
2.5. При расчете ЭСП учитываются все комиссии и сборы, уплаченные и полученные сторонами по договору, составляющие неотъемлемую часть при расчете ЭСП, затраты по сделке, а также все прочие премии и дисконты. В расчет стоимости финансового инструмента могут быть включены, например, следующие комиссии:
комиссии за выдачу кредита (обязательство предоставить кредит, рассмотрение заявки по кредиту, оформление кредитного договора и т.п.);
комиссии, непосредственно связанные с приобретением финансовых активов;
комиссии за открытие кредитной линии (комиссии за открытие кредитной линии, бухгалтерский учет которых ведется в разрезе каждого транша, включаются в расчет амортизированной стоимости каждого транша в сумме, относящейся к конкретному траншу. Распределение суммы комиссии по траншам осуществляется кредитной организацией с учетом условий кредитной линии. Если отсутствует вероятность выдачи траншей по кредитной линии, сумма комиссии относится на счета по учету комиссионного дохода по методу начисления в течение срока действия кредитной линии);
комиссии, непосредственно связанные с привлечением финансовых обязательств, учитываемых по амортизированной стоимости с применением метода ЭСП;
прочие комиссии, являющиеся неотъемлемой частью ЭСП.
2.6. При первоначальном признании финансового актива или финансового обязательства кредитная организация на основании профессионального суждения определяет, является ли ЭСП, определенная при первоначальном признании, ставкой, соответствующей рыночным условиям. Кредитная организация исходит из понимания рыночных условий, соответствующих данным сделкам, сопоставляет первоначальную ЭСП с условиями по аналогичным сделкам, действующим в самой кредитной организации и на рынке, оценивает риски, присущие данному контрагенту, которые могли повлиять на основные условия договора в отношении финансового инструмента. Кредитная организация может определять диапазон значений рыночных ставок в зависимости от типа финансового инструмента.
2.7. На основании профессионального суждения ЭСП может быть признана нерыночной, если она выходит за рамки диапазона значений рыночных ставок. В этом случае к финансовому инструменту применяется рыночная процентная ставка в качестве ЭСП и пересчитывается амортизированная стоимость с применением метода ЭСП. По финансовому активу, размещенному по ставке выше (ниже) рыночной, признается расход, если рыночная ставка выше ЭСП, или признается доход, если рыночная ставка ниже ЭСП. По финансовому обязательству, привлеченному по ставке выше (ниже) рыночной, признается доход, если рыночная ставка выше ЭСП, или признается расход, если рыночная ставка ниже ЭСП.
2.8. Применяя метод ЭСП, кредитная организация амортизирует комиссии, вознаграждения, затраты по сделке, премии и дисконты, включенные в расчет ЭСП в течение ожидаемого срока действия финансового инструмента. Суммы, являющиеся неотъемлемой частью ЭСП, могут амортизироваться в течение более короткого периода, если финансовый инструмент имеет плавающую процентную ставку и если эти суммы относятся к периоду до следующей даты пересмотра процентной ставки. В этом случае надлежащим периодом амортизации является период до следующей даты пересмотра процентной ставки.
При этом в расчет амортизированной стоимости финансовых инструментов с применением метода ЭСП включаются все денежные потоки.
2.9. По финансовым активам и финансовым обязательствам с плавающей процентной ставкой изменение процентных ставок будет приводить к изменению ЭСП в результате пересмотра потоков денежных средств.
По финансовым инструментам с плавающей процентной ставкой на момент установления новой процентной ставки осуществляется пересчет ЭСП и денежных потоков. Пересчет ЭСП осуществляется исходя из амортизированной стоимости, рассчитанной на момент установления новой процентной ставки, и ожидаемых денежных потоков. Дальнейший расчет амортизированной стоимости финансового инструмента осуществляется с применением новой ЭСП.
2.10. Кредитная организация может пересматривать ожидаемые потоки денежных средств по финансовым активам и финансовым обязательствам в зависимости от изменения расчетных оценок платежей и поступлений. Например, таким параметром может быть статистика досрочного погашения кредитов и депозитов, прогнозов будущих рыночных процентных ставок. Так, если кредит на приобретение автотранспортного средства имеет срок погашения 5 лет, а статистика погашения свидетельствует о том, что в среднем такого рода кредиты погашаются за более короткий срок, например, за 3 или 4 года, то кредитная организация может изменить на основании этого ожидаемые потоки денежных средств и пересчитать амортизированную стоимость. Указанная статистика может формироваться кредитными организациями на основании информации по собственному кредитному портфелю за предыдущие отчетные периоды либо другой имеющейся информации о погашениях финансовых инструментов. Временной период накопления статистической информации определяется кредитной организацией самостоятельно. При отсутствии надлежащей информации о погашении финансовых инструментов, например, кредитного портфеля, либо при невозможности применить статистику прошлых лет для текущего периода кредитные организации используют договорные условия для построения потоков денежных средств по финансовым инструментам.
2.11. По состоянию на дату расчета амортизированная стоимость финансового актива с применением метода ЭСП определяется по следующей формуле:
СПП - стоимость при первоначальном признании;
ВПОС - выплаты в погашение основной суммы долга;
П - полученные процентные доходы;
К - комиссии и прочие суммы, включенные в расчет ЭСП (для финансовых активов: со знаком "минус" - полученные кредитной организацией, со знаком "плюс" - уплаченные кредитной организацией);
ПР - процентные доходы (расходы), рассчитанные с применением метода ЭСП (расчет ПР с применением метода ЭСП приводится в пункте 2.12 настоящих Методических рекомендаций);
РО - резерв под обесценение;
i - порядковый номер денежных потоков по выплатам в погашение основной суммы долга, получению процентных доходов, получению (уплате) комиссий и прочих сумм, включенных в расчет ЭСП, в период до даты расчета амортизированной стоимости;
n - количество денежных потоков с момента признания финансового актива (выплаты в погашение основной суммы долга, получение процентных доходов, получение (уплата) комиссий и прочих сумм, включенных в расчет ЭСП);
р - порядковый номер операции по расчету процентных доходов с применением метода ЭСП;
m - количество операций по расчету процентных доходов с применением метода ЭСП с момента признания финансового актива.
По состоянию на дату расчета амортизированная стоимость финансового обязательства с применением метода ЭСП определяется по следующей формуле:
СПП - стоимость при первоначальном признании;
ВПОС - выплаты в погашение основной суммы долга;
П - произведенные процентные расходы;
К - комиссии и прочие суммы, включенные в расчет ЭСП (для финансовых обязательств: со знаком "минус" - уплаченные кредитной организацией, со знаком "плюс" - полученные кредитной организацией);
ПР - процентные доходы (расходы), рассчитанные с применением метода ЭСП (расчет ПР с применением метода ЭСП приводится в пункте 2.12 настоящих Методических рекомендаций);
i - порядковый номер денежных потоков по выплатам в погашение основной суммы долга, произведенным процентным расходам, уплате (получению) комиссий и прочих сумм, включенных в расчет ЭСП, в период до даты расчета амортизированной стоимости;
n - количество денежных потоков по выплатам в погашение основной суммы долга, произведенным процентным расходам, уплате (получению) комиссий и прочих сумм, включенных в расчет ЭСП, с момента признания финансового обязательства;
p - порядковый номер операции по расчету процентных расходов с применением метода ЭСП;
m - количество операций по расчету процентных расходов с применением метода ЭСП с момента признания финансового обязательства.
Амортизированная стоимость финансового актива и финансового обязательства с применением метода ЭСП также определяется по формуле приведенной стоимости будущих денежных потоков:
Я использую форму, которую ещё в далёком 2016 году предоставили на форуме представители Банка России, только сильно доработанную.
Что же мы проверяем при помощи этой таблицы (в данном случае по привлечённому займу)? Первое, это расчёт эффективной ставки процента (далее ЭСП) по договору. Рассчитывается она при помощи функции Excel ЧИСТНВДОХ и для расчёта берутся планируемые денежные потоки в графе 5 и планируемые даты платежей из графы 2.
Для всех МФО метод ЭСП обязателен, но с некоторыми исключениями.
Для МФК и МКК, которые приняли решение не применять в работе ОСБУ 612п, для займов выданных, согласно п.1.8 ОСБУ №493п метод ЭСП может не применяться:
к договорам займа и договорам банковского вклада, которые оцениваются по справедливой цены через прибыль либо убыток;
к договорам займа и договорам банковского вклада, если разница меж амортизированной ценой, которая была рассчитана с внедрением способа ЭСП,и амортизированной ценой, которая была рассчитана с внедрением линейного способа признания процентного дохода, не является значительной.
Для других МКК в согласовании с п.4.6 ОСБУ №612п надобность внедрения способа ЭСП определяется некоторой некредитной денежной организацией:
кредитные договоры и договоры банковских депозитов, срок действия которых составляет менее одного года при первоначальном признании, включая банковские кредиты и депозиты, дата погашения которых относится к другому отчетному году;
кредитные и банковские депозитные соглашения, срок действия которых превышает один год, если разница между амортизированной стоимостью, рассчитанной по методу ESP, и амортизированной стоимостью, рассчитанной по линейному методу признания процентного дохода, несущественна;
на банковские депозитные договоры, имеющие срок погашения «до востребования».
По займам привлечённым для МФК пунктом 1.7 ОСБУ №501п установлены, послабления для применения/не применения метода ЭСП, те же, что и в ОСБУ 493п. Для МКК в п.6.7 ОСБУ №612п закреплены те же положения, что и в главе 4.
Т.е. и МФК и МКК могут сами определить, закрепив в учётной политике, будут ли они применять метод ЭСП к оговорённым выше двум (трём) категориям займов (вкладов).
Здесь конечно нужно сказать, что есть мнение некоторых представителей Банка России, что МКК не смотря на п.4.6 обязаны применять метод ЭСП к договорам займа и менее года. В обоснование приводят выдержки из главы 15 «Бухгалтерский учет доходов, расходов и прочего совокупного дохода отдельными некредитными финансовыми организациями» ОСБУ №612п. Там в аб.2 п.15.4 безапелляционно говорится: «Процентные доходы от предоставленных денежных средств и долговых ценных бумаг, а также процентные расходы по привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц, выпущенным долговым ценным бумагам отражаются в ОФР с применением метода ЭСП в случае, если разница между амортизированной стоимостью, рассчитанной с применением метода ЭСП, и амортизированной стоимостью, рассчитанной с использованием линейного метода признания процентных доходов и расходов, является существенной».
Можно долго спорить обязаны МКК применять метод ЭСП к займам менее года или нет, но законодатели уже решили данный вопрос на будущее – в новой редакции ОСБУ №612п второй абзац, в котором говорилось о договорах займа и банковского вклада, срок действия которых менее одного года, из п.4.6 исключён, а в третьем абзаце убрано упоминание об этом. Т.е. с 01.01.2020 МКК не имеет право выбора по применению метода ЭСП к договорам менее года – по ним с этой даты МКК обязано применять метод ЭСП.
А вот к прошлым периодам можно и поспорить. Хотя это и не налоговый кодекс, но если в одной главе дано такое право, то закрепив в учётной политике такую возможность, по моему мнению, мы могли не применять метод ЭСП к «коротким» займам.
Как видим, в примере заём выданный под 24% годовых с условием погашение основного долга и процентов единовременно в конце действия договора имеет ЭСП 23,993%. ЭСП отличается от ставки по договору исходя из формулы, в которой заложена временная стоимость денег. От изменения денежных потоков также будет меняться и ЭСП. Например, если договором предусмотрено погашение основного долга в конце срока договора, а процентов ежеквартально, то ЭСП достаточно существенно изменится и примет значение 26,349%. Если же и основной долг должен будет погашаться ежеквартально, например, равными долями, то ЭСП опять изменится (хоть и не существенно) и станет 26,355%. При этом сумма процентов к уплате существенно снизится, т.к. они начисляются на остаток долга – в первом и втором случае их сумма составляла 1 203 тыс. руб., в третьем – 706 тыс. руб. Как видим ЭСП мало зависит от суммы уплачиваемых процентов (во втором и третьем случае ЭСП почти одинакова, несмотря на существенное отличие в сумме), но существенно зависит от графика погашения.
Если же заём будет беспроцентным, то при любом графике погашения основного долга ЭСП будет равно нулю.
Если же договором предусмотрены какие-либо комиссионные расходы (доходы в случае займов выданных) от которых зависит заключение договора, например, условно 240 тыс. руб. в приведённом примере, то ЭСП вновь увеличится, причём существенно, и будет равно 33,321%.
Чтобы не увеличивать объём статьи, я не буду повторять эти расчёты в таблицах, но Вы можете сами поэкспериментировать.
По комиссиям (прочим доходам и расходам) скажем следующее. Согласно п.4.17 (по займам выданным) ОСБУ №612п в расчет амортизированной стоимости договора займа или договора банковского вклада по методу ЭСП включаются все денежные потоки по договорам. Аналогичные положения закреплены и в п.1.20 ОСБУ №493п. Кроме того, там конкретно прописано, что некредитная финансовая организация может не включать в расчет ЭСП и не амортизировать прочие доходы и прочие расходы (затраты по сделке), которые не являются существенными.
Но в обоих случаях указывается, что делать с этими другими доходами и расходами:
прочие доходы распределяются отдельной некредитной финансовой организацией для увеличения процентных доходов как на дату получения прочих доходов;
Прочие расходы (транзакционные издержки) признаются как отдельное финансовое учреждение, не связанное с кредитом, в составе комиссионных одновременно с другими расходами.
В п.6.14 (по займам привлечённым) ОСБУ 612п говорится, что при расчете ЭСП отдельной некредитной финансовой организацией учитываются все ожидаемые денежные потоки, которые представляют собой процентные расходы с учетом полученной премии и прочие расходы (затраты по сделке) по финансовому обязательству.
В соответствии с п.1.19 ОСБУ №501п в расчет амортизированной стоимости финансовых обязательств по методу ЭСП включаются все денежные потоки.
Некредитная финансовая организация может не включать в расчет ЭСП и не амортизировать прочие расходы (затраты по сделке), которые не являются существенными. В этом случае прочие расходы (затраты по сделке) признаются в составе комиссионных расходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора.
Резюмируя, скажем, что прочие доходы, расходы, комиссии и т.д. будут участвовать в расчёте ЭСП и амортизированной стоимости либо в случае существенности, либо по нашему решению, которое при этом должно быть закреплено в учётной политике.
Следующий шаг – сравнение рассчитанной ЭСП с рыночными ставками по аналогичным займам.
В соответствии с пунктом 4.16 ОСБУ № 612р на основе профессионального суждения процентная ставка, вытекающая из договора займа или договора банковского вклада, считается некредитной финансовой организацией как нерыночная, если она не попадает в диапазон рыночных ставок. В этом случае при расчете договора займа или банковского вклада отдельным некредитным финансовым учреждением ESP рассчитывается на основе рыночных процентных ставок, а амортизированная стоимость рассчитывается с использованием метода ESP.
В соответствии с пунктом 6.16 OSBU 612p на основе профессионального суждения процентная ставка по финансовому обязательству признается не кредитной финансовой организацией как нерыночная, если она выходит за пределы допустимого диапазона. рыночные процентные ставки. В этом случае, когда финансовое обязательство отражается на счетах финансового учреждения, отличного от кредита, рыночное СЭО применяется к финансовому обязательству, а амортизированная стоимость пересчитывается в соответствии с методом ESP.
Аналогичные положения закреплены в п.1.19 ОСБУ №493п и п.1.18 ОСБУ №501п для МФК.
В ходе аудита мне часто встречались случаи, когда за рыночную ставку для расчёта амортизированной стоимости, в случае если ЭСП по договору признана не рыночной, бралось среднее арифметическое рыночных ставок или ставка, публикуемая Банком России, которая также является средней по диапазону значений. По моему мнению это крайне неверно исходя из положений вышеуказанных ОСБУ. В них говорится о диапазоне значений, а не о средней по диапазону. Прочитайте внимательно оговорённые выше пункты и думаю Вы со мной, согласитесь. Так же о диапазоне значений говорится во многих ответах Банка России.
И, надо сказать, это может быть существенным моментом для отчётности, для финансового результата, т.к. сумма корректировок, которая в результате влияет на прибыль, может существенно отличаться.
Представьте, например, ипотечный заём в размере 20 млн. руб. выданный условно под 8% годовых сроком на 5 лет. Такой процент маловероятен в реальности, но для наглядности примера очень подходит. И да, я в курсе что в Закон №151-ФЗ внесли изменения, которые запрещают теперь выдавать МФО займы, обеспеченные ипотекой.
Внутренняя ЭСП по договору будет 8,3%. Диапазон рыночных значений по ипотечным займам, например, в Москве составляла в 2019 году от 10,950% до 62,050%. Средняя в таком случае 32,717%. Конечно на сайте, который использовал я в работе были предложения и по 8,030%, 9%, а также 146% и 193%. Но это, как принято в аудите, аномальные значения (так же, как и процентная ставка в условном примере), и они не учитываются в расчётах.
Ясно что ЭСП не рыночная и заём должен быть отражён в учёте по амортизированной стоимости – с корректировками займа при первоначальном признании.
Согласно п.4.16 ОСБУ №612п, по займу или банковскому вкладу, размещенному по ставке выше (ниже) рыночной, отдельной некредитной финансовой организацией признается расход, если рыночная ставка выше ставки по договору займа или договору банковского вклада, или признается доход, если рыночная ставка ниже ставки по договору займа или договору банковского вклада.
В нашем случае внутренняя ЭСП ниже рыночной и потому при первоначальном признании в учёте должен отразиться расход. И вот если за рыночную брать среднюю по диапазону (32,717%) для расчёта амортизированной стоимости, то в указанном случае прибыль будет уменьшена на 10 669 тыс. руб., что составит 53% отклонений от суммы по договору, а если использовать нижний предел диапазона (10,950%), то всего 1 840 тыс. руб. и 9% отклонения. И т.к. п.4.6 ОСБУ №612п установлено, что, если разница между амортизированной стоимостью, рассчитанной с использованием метода ЭСП, и амортизированной стоимостью, рассчитанной с использованием линейного метода признания процентного дохода, не является существенной, МФО в последнем случае может вообще не отражать указанные корректировки в учёте. Если конечно эта возможность закреплена в учётной политике и существенность установлена в 10%, а не в 5%.
Другой вариант, аналогичный заём, но под 48% годовых, да ещё и с комиссией в 1 000 тыс. руб. Внутренняя ЭСП в этом случае составит 64,57%. В этом случае ЭСП выше рыночной и признаётся доход, и он, если использовать среднюю (32,717%) составит 11 017 тыс. руб., что составляет 55% отклонения от суммы по договору, а если верхнюю границу диапазона (62,050%), то всего 558 тыс. руб. и 2,58% отклонения, которые мы также можем и не отражать в учёте.
Но по займам и микрозаймам выданным у нас есть много ограничений по сумме в Законе №151-ФЗ, а ипотечные займы нам вообще запретили выдавать, и потому всё-таки корректировки при первоначальном признании в 10 млн. руб. по выданным займам это редкость. Но те же правила действуют и для займов и кредитов привлечённых.
В соответствии с п.6.16 ОСБУ 612п по финансовому обязательству, привлеченному (выпущенному) по ставке выше или ниже рыночной, отдельной некредитной финансовой организацией признается доход, если рыночная ставка выше процентной ставки по финансовому обязательству, или расход, если рыночная ставка ниже процентной ставки по финансовому обязательству.
Как видим, ситуация с доходами и расходами обратная, чем с займами выданными и здесь уже больше вероятности, что корректировки в учёте придётся отражать т.к. они окажутся существенными.
Так что, резюмируя выше сказанное, стоит серьёзно отнестись к выбору рыночной процентной ставки, а точнее диапазона ставок. И чтобы не было вопросов у проверяющих, закрепить свой метод определения рыночной ставки (диапазона ставок) в учётной политике.
Исходя из вышеизложенного, стоит, думаю, поговорить и ещё о некоторых моментах, связанных с рыночной ставкой.
Самым распространённым методом финансирования деятельности МФО является привлечение средств от учредителей и часто это привлечение под 0%. Что же брать в данном случае за рыночную ставку и можно ли использовать только внутреннюю статистику, и исходя из этого принять что 0% является рыночной ставкой?
Но насколько это верно?
В вопросе, например, говорилось, что наблюдаемые данные отсутствуют и именно поэтому предлагается использовать ключевую ставку. Поверьте, наблюдаемые данные по привлечению кредитов есть в сети интернет. И поэтому, что при привлечении беспроцентных и процентных займов от учредителей, что при привлечении кредитов банков, всегда можно найти информацию о предложениях других банков на момент привлечения средств. И надо сказать, что среднерыночное значение существенно отличается от ставок, под которые предлагают кредиты прочие банки России. Оно гораздо меньше. В таком случае применение среднерыночной ставки, приведёт к тому что ЭСП по привлечённому от Банка кредиту будет не в рынке и придётся отражать в учёте виртуальные прибыли или убытки, причём в большем размере – корректировки если брать среднюю будут больше, чем если использовать верхнюю или нижнюю границу диапазона. Хотя для привлечённых беспроцентных займов от учредителя использование среднерыночной, а не реальные предложения банков, наоборот выгодно – корректировки будут гораздо меньше.
В том же вопросе была важная фраза про альтернативные источники финансирования. Считаю, что именно это понятие нужно использовать. А именно, всегда ставить вопрос – если не от учредителя, то от куда мы можем привлечь средства для финансирования деятельности? И теперь вопрос – видели ли вы когда-нибудь предложение банков в районе среднерыночной ставки? Я нет. Разве что Фонды поддержки предпринимательства имеют такую возможность. Именно исходя из этого, в качестве альтернативного источника следует использовать не среднерыночное значение, публикуемое Банком России, а именно ставку (диапазон ставок) под которую мы реально можем привлечь средства.
Кроме того, диапазон рыночных значений всё-таки будет шире если использовать данные по предложениям банков, а не среднерыночное значение, даже при применении к нему метода «плюс-минус 10%». Главное не забудьте, слишком маленькие и слишком большие ставки нужно исключать из диапазона как аномальные значения, и внимательно изучать условия – срок, сумму, наличие обеспечения, и использовать только те, которые соответствуют условиям, на которых вы привлекли средства. Также, рекомендую не высчитывать среднюю, а брать именно верхнее или нижнее значение диапазона, т.к. в таком случае виртуальные прибыли или убытки будут меньше.
Другой вопрос – что брать за рыночную ставку по потребительским микрозаймам, в т.ч. PDL-займам. На сайте Банка России есть ответ, что возможно применение Информации о среднерыночных значениях полной стоимости потребительского кредита (займа), публикуемой на сайте Банка России. Это был хороший, выгодный для МФО ответ. Но на декабрьском форуме бухгалтеров МФО, представитель Банка России сообщила, что планируется изъять с сайта данный ответ, т.к. он не соответствует требованиям ОСБУ и МСФО, в которых говорится об анализе именно рыночных значений на момент выдачи, в то время как публикуемое среднерыночное значение ПСК является результатом прошлой статистики с слишком большим диапазоном, и вообще ПСК это не ЭСП и не ставка по договору. Это, как понимаете, плохая новость. Но пока ответ не изъят, думаю можно применять именно данные о среднерыночных значениях ПСК. Если конечно вы закрепили эту возможность в учётной политике. Причём в данном случае вроде бы можно использовать диапазон не плюс-минус 10% от средней, а плюс-минус 1/3. Ведь предельное значение считается как среднерыночное, увеличенное на 1/3. Хотя, по моему мнению, это уже слишком большой разбег в значениях и возможно при проверке Банк России укажет Вам на этот недостаток и не приемлемость использования такого широкого диапазона для сравнения ЭСП по договору с рыночной.
Кстати в 2019 была интересная ситуация с предельным и среднерыночным значением для коротких займов до зарплаты. Среднерыночное на 3 квартал был более 500%, а предельное значение составляло 365%, из-за введённых Законом №151-ФЗ ограничений. Думаю, в этом случае использование среднерыночной ставки по выдаваемым в 3 квартале микрозаймам было не корректно и стоило использовать предельную, но, всё-таки, плюс-минус 10%.
Положение № 493-р гласят, что амортизированная стоимость означает сумму, в которой денежные средства, выплаченные (размещенные) по договору займа или банковского вклада, оцениваются при первоначальном признании за вычетом платежей для погашения основного долга, уменьшенные или увеличенные на сумму амортизации разница между первоначальной стоимостью и суммой погашения при наступлении срока погашения, а также за вычетом суммы созданного резерва под обесценения. То есть всё-таки имеется ввиду суммы, по которой мы должны отразить весь заём в учёте при первоначальном признании.
Читайте также: